役員報酬が払えない？未払計上・分割支払い・期中減額の可否と実務対応

役員報酬の未払計上は損金にできるのか

この章のポイント

定期同額給与の要件は「支給時期」と「支給額」の同一性であり、未払計上でも要件を満たすことができる
ただし、未払いの実態が「定期同額」とかけ離れていれば否認リスクがある
未払計上しただけでは源泉徴収義務は発生しないが、実際の支払時には必要になる

資金繰りが厳しいとき、「今月の役員報酬は未払いにして、あとから払おう」と考える経営者の方は少なくありません。結論から言えば、実務上は未払計上（債務確定）であっても損金算入が直ちに否定されるわけではありません。

ただし、「未払計上＝支給済みとみなす」という明文規定があるわけではなく、あくまで一定の要件を満たしていることが前提です。ここでは、定期同額給与の仕組みと未払計上の関係、そして見落としやすい源泉徴収の扱いを整理します。

定期同額給与の「支給」と未払計上の関係

定期同額給与とは、法人税法34条1項1号に定められた役員給与の損金算入ルールのひとつです。適用要件として、「毎月など1か月以下の一定期間ごとに、同じ金額を支給していること」が求められます（法人税法施行令69条1項1号）。

ここでポイントになるのが「支給」の意味です。法人税法上、損金算入の判定は「定款や株主総会で定めた支給条件どおりに、継続して同額を費用計上しているか」により行います。決議額どおりに毎月損金経理（費用計上）していれば、実際の現金支払いがまだ済んでいなくても、実務上は「債務が確定した定期給与」として損金算入の対象となると解釈されます。

ただし注意が必要なのは、形式的に未払計上していても、実態が伴わないケースです。たとえば毎月未払いを積み上げておいて、賞与の時期にまとめて支払うような運用は、「定期同額給与ではなく役員賞与」と認定され、損金不算入とされた裁決例もあります（平成6年4月15日裁決）。

未払計上が認められるための要件

未払計上で損金算入が認められるためには、次の点を押さえておく必要があります。

まず、株主総会や取締役会で決議した報酬額どおりに、毎月の費用計上が行われていること。これが定期同額給与の基本要件です。そのうえで、未払いに至った合理的な理由──たとえば一時的な資金繰りの逼迫──が存在し、決議内容と会計処理・社会保険届出などが整合していることが求められます。

逆に言えば、毎月の実際の支払いが著しく遅延したり、支払時期が不定期になったりして、「年1回のまとめ払い」に近い実態になると、定期同額給与としての性格が否定されるリスクが高まります。あくまで「一時的な資金不足で支払いが遅れている」という実態と、それを裏付ける記録が大切です。

源泉徴収義務はいつ発生するか──未払いでも納付は必要？

ここは誤解の多い論点です。源泉徴収義務は、所得税法183条1項の規定により「実際に給与等を支払った時点」で発生します。つまり、未払計上しただけの段階では、原則として源泉徴収義務は生じません。

納付期限も同様に、実際に支払った月の翌月10日が原則です。未払いのままであれば、その時点では源泉所得税の納付義務も発生しないことになります。

ただし例外があります。所得税基本通達181〜223共-2では、未払いの状態が続いた後に債務免除を受けた場合は、「免除を受けた時点で支払があったものとして源泉徴収を行う」と定められています。長期の未払いを最終的に免除するようなケースでは、その時点で源泉徴収が必要になる点に留意してください。

役員報酬を分割で支払った場合の取り扱い

この章のポイント

1か月分の総額が同額であれば、月内の分割支払いでも定期同額給与の要件は満たし得る
一部支払い・残額未払いのケースでも、決議額どおりの損金経理があれば損金算入の余地がある
源泉徴収は実際に支払った金額に対してのみ発生する
従業員給与・役員賞与・役員退職金とは未払いの取り扱いが異なる

「全額は無理でも、半分だけなら払える」──資金繰りが厳しい局面では、こうした判断を迫られることがあります。分割で支払った場合に定期同額給与の要件を満たすのか、一部だけ支払って残りを未払いにするケースはどうなるのか。ここでは実務でよくあるパターンを整理します。

分割支払いは定期同額給与を満たすか

定期同額給与の要件は「支給時期ごとの支給額が同額」であることです。この「支給額」は、あくまでその月分として決定されている総額を指します。

たとえば、月額100万円の役員報酬を25日に50万円、翌月5日に残り50万円と2回に分けて支払うケースを考えてみましょう。この場合、1か月分の総額は100万円で変わりません。会計上もその月分として100万円が継続して計上されていれば、定期同額給与の要件を満たすと考えられます。

ただし、この点について法令や通達で「分割支払いでも可」と明示されているわけではなく、あくまで実務上の解釈として定着している考え方です。前提となるのは支払時期の安定性と継続性であり、ある月は一括払い、別の月は3回に分割、さらに別の月は翌月にまとめ払い、といった不規則な運用になると、定期同額給与としての実態が疑われる余地が生じます。分割で支払う場合でも、毎月同じパターンで安定的に運用することが重要です。

一部だけ支払い・残額未払いのケース

決議額100万円のうち、資金難により60万円のみを支払い、残りの40万円を未払計上するケースはどうでしょうか。

法人税法上の定期同額給与の要件は「支給時期ごとの支給額が同額」であることです。この「支給額」は実際の現金支払額ではなく、決議に基づいて確定した給与額を指すと解されています。そのため、決議額どおりに毎月100万円を損金経理していれば、実際の現金支払いが一部にとどまっていても、損金算入が認められる余地があります。

一方、源泉所得税の取り扱いは異なります。源泉徴収は「実際に支払った金額」に対して行うのが原則ですので、この例では60万円部分のみが源泉徴収の対象となります。未払いの40万円部分については、実際に支払う時点まで源泉徴収義務は発生しません。

注意すべきは、こうした一部未払いの状態が長期にわたって続く場合です。毎月の支払実績が不規則になり、決議内容や社会保険届出との整合性が崩れてくると、「定期同額で支給されているとはいえない」と判断されるリスクが高まります。

【補足】従業員給与・役員賞与・役員退職金の未払い──取り扱いはどう違う？

役員報酬（定期同額給与）の未払計上は、要件を満たせば損金算入が認められ得ると説明しました。では、ほかの報酬・給与ではどうでしょうか。似ているようで、それぞれルールが異なるので、簡単に整理しておきます。

従業員給与は、就業規則や雇用契約に基づいて支払義務が成立し、金額が確定していれば、未払計上による損金算入が認められます（法人税法22条3項2号の債務確定要件）。役員報酬のように「定期同額」の縛りがない分、未払計上のハードル自体は低いと言えます。ただし、会社として「支払基準」を継続採用してきた場合には、会計処理の継続性が問われることがあります。なお、税務上は未払計上が認められるとしても、労務の面では注意が必要です。労働基準法24条は賃金の「毎月1回以上、一定期日払い」を義務づけており、従業員給与の未払いが続けば労基法違反となるおそれがあります。従業員の生活に直結する問題ですので、税務処理の可否とは切り分けて、速やかな支払いを優先すべき点は押さえておいてください。

役員賞与（事前確定届出給与）は、届出どおりの時期・金額で「実際に支給すること」が大前提の制度です。届出額より少ない金額しか支給しなかった場合は、支給した分だけが否認されるのではなく、原則として届出額の全額が損金不算入となります。未払計上だけでは「支給した」とは認められず、資金繰りが不安定な場合はそもそも制度の利用自体を慎重に検討すべきです。

役員退職金は、原則として退職した日の属する事業年度の損金となり、株主総会で支給総額が確定していれば未払計上での損金算入が認められる運用があります。ただし、分掌変更（役職変更で実質的に退任とみなすケース）に伴う退職金では、通達上「未払計上は原則認めない」とされており、安易な未払計上は否認リスクが高い点に注意が必要です。

いずれも「未払計上すれば自動的に損金になる」わけではなく、制度ごとの要件を個別に確認することが大切です。判断に迷う場合は、顧問税理士に相談されることをおすすめします。

未払いを続けるか、期中減額に踏み切るか──判断のフレームワーク

この章のポイント

期中減額が定期同額給与として認められるには「業績悪化改定事由」への該当が必要
「一時的な資金繰り難」や「業績目標の未達」だけでは認められない
未払い継続・減額改定・分割支払いの3つの選択肢を比較し、自社に合った判断を

資金繰りが厳しくなったとき、役員報酬を「未払いのまま耐えるか」「思い切って減額するか」は、経営者にとって悩ましい判断です。どちらにもメリット・デメリットがあり、一概に正解があるわけではありません。ここでは、期中減額が認められる要件の実務上のハードルを確認したうえで、3つの選択肢を並べて比較します。

期中減額が認められる「業績悪化改定事由」の実務上のハードル

定期同額給与は原則として期中の金額変更が認められませんが、例外として「業績悪化改定事由」に該当する場合には、期中の減額改定でも定期同額給与として扱われます（法人税法施行令69条1項1号ハ）。

では、何をもって「業績悪化改定事由」と認められるのか。法人税基本通達9-2-13では、「経営状況が著しく悪化したことなど、やむを得ず役員給与を減額せざるを得ない事情があること」が要件とされています。

国税庁の「役員給与に関するQ&A」では、より具体的な考え方が示されています。典型例として挙げられているのは、売上や経常利益などの経営指標が相当程度悪化し、株主との関係で経営責任を問われて減額するケースや、金融機関等との関係で減額を余儀なくされるケースです。逆に、一時的な資金繰りの都合や単なる業績目標の未達だけでは該当しないとされています。

実際の裁決例でも、経常利益の対前年比6％減少を理由とした減額について「業績悪化改定事由には当たらない」と判断されたケースがあります（平成23年公表裁決）。軽度の業績悪化では認められないという姿勢が読み取れます。一方で、コロナ禍のような局面では、国税庁から「将来の著しい業績悪化がほぼ不可避な場合」も含まれ得るとの柔軟な見解が示されたこともあります。

いずれにしても、減額に踏み切る場合は、大幅な売上減少・債務超過・金融機関からのリスケ要請など、第三者から見ても客観的に厳しい状況を示す資料を準備し、減額決議の議事録やシミュレーション資料を残しておくことが重要です。

未払い継続・減額改定・分割支払いの比較整理

資金繰りが厳しい局面で取り得る選択肢を、税務上の取り扱いを中心に整理します。

スクロールできます

	未払継続	減額改定	分割支払い
損金算入	決議額どおりの損金経理があれば可能	業績悪化改定事由に該当すれば、減額後の金額で定期同額給与として可能	月額総額が同額であれば可能
源泉徴収	実際の支払時まで不要	減額後の支給額に対して通常どおり	実際に支払った金額に対して発生
定期同額給与のリスク	長期化すると「利益調整」や「賞与的支給」と疑われるリスク	要件を満たさなければ減額前との差額が損金不算入	支払パターンが不規則だと定期同額性を疑われるリスク
手続	特段の届出は不要（決議どおりの損金経理を継続）	取締役会・株主総会での減額決議が必要	特段の届出は不要
向いている場面	一時的な資金不足で、近い将来に支払いの見込みがある場合	業績悪化が深刻で、回復の見通しが立ちにくい場合	毎月の支払額を平準化したい場合

この表はあくまで判断の入口です。どの選択肢が最適かは、業績悪化の程度・回復見込み・銀行との関係など、個別の事情によって変わります。ここからは、税務調査で指摘されやすいポイントや、銀行からの見え方といった実務面のリスクをさらに掘り下げていきます。

税務調査で指摘されやすいポイント

この章のポイント

未払いが長期化すると「利益調整」の疑いを持たれやすい
調査官が注目するのは「未払いの理由に合理性があるか」
議事録や資金繰り表など、経緯を説明できる書類の有無が分かれ目になる

役員報酬の未払計上は、制度上は認められる処理です。しかし、税務調査の現場では、未払いが続いている役員報酬は調査官の目に留まりやすい項目のひとつです。「なぜ払っていないのか」「利益を操作していないか」──こうした視点でチェックされることを前提に、どう備えておくべきかを整理します。

長期未払いで「利益調整」と認定されるパターン

税務調査で問題になりやすいのは、役員報酬の未払いが数か月以上にわたって続いているケースです。実務の現場では、調査官は未払金の内訳を確認し、役員報酬が含まれていると「なぜ支払われていないのか」を掘り下げてきます。

特に疑われやすいのは、次のようなパターンです。

期末に近い時期にまとめて未払計上し、翌期に入ってから一括で支払っている
毎月未払いを積み上げているが、賞与の時期に合わせて支払っている
決算が赤字の年は満額計上し、黒字の年は実際に支払っている

こうした実態があると、「定期同額給与としての未払計上ではなく、利益調整のための費用計上ではないか」と判断され、損金算入を否認されるリスクが高まります。過去の裁決例でも、毎月未払計上しつつ賞与時期にまとめて支払っていた処理が「役員賞与」と認定され、損金不算入とされたケースがあります。

調査官が見ているのは、帳簿上の処理だけではありません。実際の資金の流れ──いつ、いくら、どのような形で役員の口座に入金されたか──と帳簿の整合性を突き合わせて確認されます。

調査官に説明できる状態をつくる──議事録・資金繰り表の備え

税務調査で未払計上の正当性を主張するために最も重要なのは、「未払いにせざるを得なかった合理的な理由」を客観的な資料で説明できるかどうかです。

具体的には、以下のような書類を整えておくことが重要です。

株主総会議事録・取締役会議事録：役員報酬の決議額、支給条件が明確に記録されていること
資金繰り表：未払いにせざるを得なかった時期の資金状況が客観的にわかること
支払実績の記録：未払い期間中も一部支払いを継続していた場合は、その履歴
社会保険届出との整合：届出上の報酬月額と、実際の費用計上額・支払額が一致していること

実務の現場では、「未払いの理由を聞かれて、その場で口頭説明するだけ」では弱いです。調査官は証拠書類で裏付けを求めますので、未払いが発生した時点で「なぜ今月は支払えなかったのか」を記録に残しておくことが、後から振り返ったときに大きな差になります。

なお、ここで挙げた論点は個別の事情によって判断が分かれるところです。未払いが長期化している場合や、調査の通知を受けた場合には、早めに顧問税理士に相談されることをおすすめします。

【実務のポイント】未払役員報酬を「役員借入金」に振り替えるのはあり？

未払いが長期化してくると、「未払金のまま残しておくより、役員借入金に振り替えたほうがすっきりするのでは？」と考える方もいらっしゃいます。会計処理としては、未払役員報酬を役員借入金に振り替えること自体は可能です。振り替えた時点で「報酬を支払い、その資金を役員が会社に貸し付けた」という形になります。

ただし、この処理にはいくつか注意点があります。まず、振替の時点で「支払があった」とみなされるため、源泉徴収義務が発生します。振替処理をした月の翌月10日までに源泉所得税を納付する必要がありますので、処理のタイミングには気をつけてください。また、税務調査では「実際に資金の移動がないのに支払いがあったと言えるのか」という実態面を問われることがあります。振替の経緯を議事録等で残しておくのが無難です。さらに、役員借入金が膨らむとBS上の負債が増え、銀行からの見え方にも影響する点は次のセクションで触れます。

役員報酬の未払いが融資に与える影響

この章のポイント

決算書の「未払金（役員報酬）」は、銀行にとって資金繰り悪化のシグナルになる
役員借入金の増加も、銀行はネガティブに評価する場合がある
減額改定を選んだ場合はPLが変わり、銀行格付にも影響する

ここまでは税務上の取り扱いを中心に解説してきましたが、中小企業の経営者にとっては「銀行からどう見えるか」も大きな関心事ではないでしょうか。元銀行融資担当者の経験から言えば、役員報酬の未払いは決算書のなかでも目につきやすい項目です。融資審査の現場でどのように評価されるかを整理します。

銀行は「未払金（役員報酬）」をどう見ているか

融資審査では、決算書のBS（貸借対照表）に計上された未払金の内訳を確認します。そのなかに「役員報酬」が含まれていると、銀行の担当者はまず「この会社は役員に報酬を払えないほど資金繰りが苦しいのか」と考えます。

これは単なる印象の問題ではありません。銀行の信用格付では、資金繰りの安定性が重要な評価項目のひとつです。役員報酬の未払いが数か月分積み上がっていれば、「経営に余裕がない」「運転資金が不足している」というシグナルとして受け取られます。新規融資の審査はもちろん、既存の融資条件の見直しにつながることもあります。

また、前のセクションで触れた「役員借入金への振替」についても、銀行の目線では注意が必要です。BS上の役員借入金が膨らむと、「実質的に社長個人の資金で会社を支えている状態」と映ります。債務超過に近い状況で役員借入金だけが増えていくような決算書は、銀行にとって融資判断を慎重にさせる材料になります。

減額改定した場合のPL変化と銀行格付への影響

では、未払いを続けるのではなく、思い切って期中減額に踏み切った場合はどうでしょうか。PL（損益計算書）の面では、役員報酬の減額は販管費の減少につながり、営業利益・経常利益が改善する方向に働きます。

銀行の信用格付は、経常利益や営業キャッシュフローなどの指標をもとに算出されます。役員報酬を減額した結果、利益が改善すれば、格付上はプラスに作用する可能性があります。実務の現場では、業績が厳しい局面で「社長が自ら報酬を削って立て直しに取り組んでいる」という姿勢は、銀行からの評価にプラスに働くこともあります。

ただし、減額の幅が大きすぎると、逆に「この会社はそこまで追い込まれているのか」という懸念材料にもなり得ます。減額改定は税務上の要件（業績悪化改定事由）を満たすかどうかだけでなく、銀行への見え方も含めてバランスを取る必要があります。

役員報酬の未払いが続くなら──銀行への事前説明という選択肢

役員報酬の未払いや減額が避けられない状況であれば、決算書を提出する前に銀行へ事前に説明しておくことを検討してみてください。銀行の担当者にとって一番困るのは、「決算書を見て初めて異変に気づく」パターンです。事前に「資金繰りが一時的に厳しく、役員報酬を未払いにしている（あるいは減額した）」と伝えておけば、担当者も上席への説明がしやすくなります。

説明の際には、未払いや減額に至った理由に加えて、今後の資金繰り見通しや改善策をセットで伝えるのが効果的です。「問題を把握し、対策を講じている経営者」という印象は、融資継続の判断にプラスに働く場合が多いです。何も説明がないまま決算書だけが届くと、銀行は最悪のシナリオを想定して動き始めますので、先手を打つことを検討してみてください。